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aportacion gananciales
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NUM-CONSULTA V0696-10
ORGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
FECHA-SALIDA 13/04/2010
NORMATIVA LIRPF, 35/2006, Arts. 8, 14, 33, 34, 35, 36 y D. Tª 9ª.
DESCRIPCION-HECHOS El consultante, en estado de soltero, adquirió, el 21-1-1976, una vivienda cuyo precio fue satisfecho, en parte, mediante la obtención de un préstamo hipotecario. Dicho préstamo fue ya devuelto a la entidad de crédito prestamista, otorgándose, en 1982, escritura de cancelación parcial de hipoteca. El 4-9-09, el consultante otorgó escritura de aportación a la sociedad de gananciales de la citada vivienda, efectuando la aportación con carácter oneroso y sin perjuicio del derecho de reembolso del artículo 1358 del Código Civil. Posteriormente, el 1-12-09, comparecieron el consultante y su esposa ante el mismo notario para realizar una "diligencia aclaratoria" (diligencia de rectificación, según Registro) a la aportación a gananciales realizada, por la que se establece que la esposa del aportante, respecto a dicha aportación, "manifiesta ser deudora del importe en la proporción correspondiente que se liquidará al tiempo de la disolución de la sociedad de gananciales".
CUESTION-PLANTEADA Si dicha aportación está sujeta como ganancia patrimonial y si el ejercicio al que debe imputarla es el año 2009 o el ejercicio en que se disuelva la sociedad de gananciales.
CONTESTACION-COMPLETA La aportación de un bien privativo de un cónyuge a la sociedad de gananciales constituirá una alteración en la composición de su patrimonio, que generará una ganancia o pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que dispone:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
A efectos del IRPF, como la sociedad de gananciales no tiene la consideración de contribuyente, los sujetos pasivos del Impuesto serán los cónyuges, de acuerdo con lo establecido en el artículo 8 de la LIRPF.
Como el aportante y el adquirente de un 50% de lo transmitido son la misma persona, por el 50 por 100 de la aportación no se produce ninguna transmisión, que sólo se produciría por la parte que corresponde a la esposa (50%).
La ganancia o pérdida patrimonial vendrá dada por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad de la vivienda transmitida al otro cónyuge, de acuerdo con lo establecido en el artículo 34 de la LIRPF.
El artículo 35 de la LIRPF establece que el valor de adquisición estará formado por el importe real por el que dicha adquisición se hubiese efectuado, más el coste de las inversiones y mejoras efectuadas y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Dicho valor se minorará en el importe de las amortizaciones reglamentariamente establecidas.
El referido valor de adquisición se actualizará, tratándose de inmuebles como en el supuesto consultado, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado, en los términos previstos en el artículo 35.2 de la LIRPF.
Por lo que respecta al valor de transmisión, en caso de ser onerosa, el artículo 35.3 de la LIRPF establece que será el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, minorado en los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el transmitente. El importe real del valor de enajenación será el efectivamente satisfecho, salvo que resulte inferior al valor de mercado, en cuyo caso se tomará éste.
En caso de transmisión a título gratuito, el artículo 36 de la LIRPF dispone que se tomará por importe real de la transmisión el que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado. Ahora bien, si de esta cuantificación resultase una pérdida patrimonial, ésta no se computará, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.5.c) de la LIRPF, que establece que no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.
Dado que la vivienda fue adquirida antes del 31 de diciembre de 1994, resultarían aplicables a la ganancia patrimonial obtenida, siempre que no se trate de un inmueble afecto a actividad económica, los coeficientes reductores previstos en la disposición transitoria novena de la LIRPF, la cual establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuadas en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.
En cuanto a la imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la LIRPF dispone, como regla general, que “las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.
De acuerdo con esta regla general de imputación, la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la aportación de la vivienda a la sociedad de gananciales se imputará al período impositivo en que se haya producido dicha aportación (año 2009), no siendo aplicable la regla especial de imputación de las operaciones a plazos o con precio aplazado contemplada en el apartado 2.d) del mismo precepto, por no estar determinado el plazo de cobro.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.